算公式如下：按上年实际平均可比产品可比产品成本降低额＝单位成本计算的－本年累计可比产品总成本实际总成本（如为“－”号表示上升额）
可比产品成本降低率＝可比产品成本降低额按上年实际平均单位成本×１０％计算的可比产品总成本（上升用“－”号表示）
本例中：可比产品成本降低额＝２，８５９，０－２，６４９，０＝２１０，０（元）
可比产品成本降低率＝２１０，０２，８５９，０×１０％＝７。
３５％
第六节 汇总会计报表和合并会计报表
一、汇总会计报表汇总会计报表是指各级行政主管部门根据其所属各单位
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会计学原理（新编）３９１
的会计报表和汇总单位本身的会计报表，整理、汇总编制的会计报表。 前面已经说明，会计报表的重要作用之一是为国家对国民经济的宏观管理和调控提供资料。 为了充分发挥会计报表在这方面的作用，企业、单位的会计报表经审核以后，应当按照隶属关系由各级主管部门逐级加以汇总，最后报送国家综合部门。 逐级编制的汇总会计报表是考核各地区、各行业、各部门以至整个国家财政计划的完成情况，统计各项国民经济指标，预测国民经济的发展趋势，制定未来财政计划的重要依据。汇总会计报表的种类、格式、内容以及报送的对象和期限，一般应由各级财政部门统一规定。 汇总会计报表的编制方法，同基层单位会计报表的编制方法基本一致，大部分项目都可以按照所属单位的报表加计总数而得，但对于某一部分项目，由于要反映某种指标的平均数，或者要冲抵系统内上下级之间结算、缴拨款项，则不能用加计总数的方法编制。对于前一类情况必须按系统内各单位的报表上的数据加计总数后重新计算平均数后才能填列；对于后一类情况，由于系统内部的结算往来，并不影响整个系统的资金总量，所以不能填入整个系统对外报送的会计报表中。二、合并会计报表合并会计报表是指将在所有者权益上有密切关系的两个或两个以上的独立企业，视作一个整体而合并编制的反映整体财务状况和经营成果的会计报表。 如果一个企业因对外投资而拥有另一个或几个企业资本的半数以上，或者实质上拥有这些企业的控制权，那么这个企业的经营重点就从其本身
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４９１会计学原理（新编）
而转移到以其为主，由一个或几个被控制企业共同组成的整体上了。 具有控制权的企业定期编制、报送的会计报表就不能仅反映其本身的财务信息，而必须反映整个经济实体的财务信息，这就需要由控制企业将被控制企业定期编制的会计报表与控制企业自身的会计报表“结合”在一起合并编制，对外报送。 由此编制的会计报表就是合并会计报表。合并会计报表主要有合并资产负债表和合并损益表两种。 前者反映合并整体的财务状况，后者反映合并整体的财务成果。 报表的格式、内容与前述资产负债表和损益表这两种报表相同。 大部分项目数据可以将各企业独立编制的报表上同一项目的数据相加后获得；但某些项目，如体现整体内部经济关系的项目，则不能简单相加，必须调整后填列。 以合并资产负债表为例，该表反映的是整体的财务状况，表中“长期投资”项目列示整体对外投资的数额，这就不能将各企业资产负债表中“长期投资”项目的数额，简单相加，而必须剔除整体内部企业间互相投资的数额。 同样，“所有者权益”项目也必须将各企业之间因投资形成的投资企业在被投资企业的资本数额中剔除，以正确列示出整体的所有者权益总额。 现设例简要介绍合并资产负债表的编制方法。假定甲企业向乙企业投资２，０，００元，乙企业的资本总额为３，０，００元，甲企业的投资占乙企业资本总额的三分之二。会计期末甲、乙两企业的资产负债表如图表７－７、７－８所示。
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会计学原理（新编）５９１
图表７－７甲企业资产负债表（简式）
１９×年１２月３１日单位：元
资 产负债及所有者权益
流动资产８，４０，００负债：长期投资３，０，００ 流动负债６，０，０其中：对乙企业投资２，０，００ 长期负债２，０，０对其他企业投资 负债合计８，０，０１，０，００所有者权益：固定资产８，０，００ 实收资本１０，０，０无形及递延资产１，０，００ 未分配利润２，４０，０所有者权益合计１２，４０，０
资产总计２０，４０，００负债及所有者权益总计２０，４０，０
图表７－８乙企业资产负债表（简式）
１９×年１２月３１日单位：元
资 产负债及所有者权益
流动资产３，１６０，００负债：长期投资２０，００流动负债１，８０，０固定资产１，６０，００长期负债－无形及递延资产２０，００负债合计１，８０，０所有者权益：实收资本３，０，０其中：甲企业投资２，０，０其他企业投资１，０，０未分配利润３６０，０所有者权益合计３，３６０，０
资产总计５，１６０，００负债及所有者权益总计５，１６０，０
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６９１会计学原理（新编）
由于甲企业拥有乙企业资本的半数以上，因此，甲企业应将其资产负债表与乙企业合并，编制合并资产负债表。 甲企业的合并资产负债表如图表７－９所示。图表７－９甲企业资产负债表（合并报表）
１９×年１２月３１日单位：元
资 产负债及所有者权益
流动资产１１，５６０，００负债：长期投资１，２０，００ 流动负债７，８０，０固定资产９，６０，００ 长期负债２，０，０无形及递延资产１，２０，００ 负债合计９，８０，０所有者权益：实收资本１０，０，０未分配利润２，６４０，０乙企业其他所有者权益１，１２０，０所有者权益合计１３，７６０，０
资产总计２３，５６０，００负债及所有者权益总计２３，５６０，０
合并报表中，“长期投资”项目按剔除甲企业对乙企业的投资２，０，００元后的数额１，０，００元，加上乙企业对外投资数额２０，００元填列，计１，２０，００元；实收资本项目，对甲企业来讲，不管合并与否，其本身投入的资本不受影响，因而合并前后的数额相同，未分配利润项目以甲企业本身的数额２，４０，０００元加上乙企业未分配利润中按甲对乙投入资本比例计算的２４０，００元（２３×３６０，０）
，计２，６４０，００元，乙企业其他所有者权益为１，１２０，０００元
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会计学原理（新编）７９１
（３６０，０×１３＋１，０，０）。其他项目均为合并前两企业的数额合计。必须指出，合并会计报表与前述汇总会计报表虽然在编制方法上有某些相似之处，但却有本质上的不同，表现在：１。会计报表的主体不同。 合并会计报表的主体是企业，反映的是某个企业的财务状况和经营成果，尽管这个企业的会计报表是由其自身及其他几个独立企业的会计报表合并编制而成，但其他企业的经营活动受这个企业的控制，只是这个企业全部经营活动的一个部分；而汇总会计报表的主体是行政管理部门，主体本身不是经营实体，报表主要反映的是由其管理下各企业总的生产经营情况。 从这个意义上讲，编制合并会计报表的企业，也是编制汇总会计报表的某个行政管理部门管理下的企业之一，其经营活动当然也反映在汇总会计报表中。２。
会计报表的作用不同。合并会计报表的作用旨在向企业的所有者、债权人等全面揭示企业的财务状况和财务成果；而汇总会计报表的作用主要在于为国家进行国民经济宏观管理和调控提供资料。３。
会计报表反映的内容不同。合并会计报表主要提供企业的财务信息；汇总会计报表不仅要提供各企业的财务信息，还要按照国民经济管理的需要，提供生产消耗、产量、劳动工时等其他方面的信息。
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８９１会计学原理（新编）
复习思考题
一、什么是会计报表？为什么要编制会计报表？
二、我国企业必须定期编制、对外报送的会计报表有哪几种？各有什么作用？
三、什么是合并会计报表？
它与汇总会计报表有何区别？
习题一
一、目的 练习资产负债表的编制。二、资料 海昌工厂１９×年７月份各帐户期末余额如下：帐户名称借方余额帐户名称贷方余额现金１，４００累计折旧１，６５０，０银行存款２６，００短期借款４２，４０短期投资３２，００应付帐款BB ３７，２６２应收帐款B １４，００其他应付款１，８０其他应收款１，７００应交税金４，０原材料２５，００应付利润７，２０生产成本８５，００预提费用１４，２０产成品１２３，００长期借款１６４，０待摊费用４３，２００实收资本４，０４０，０长期投资８９，８００盈余公积６１，１４９固定资产４，９６０，００本年利润１８５，３０无形资产４５，０利润分配１６１，２１合 计６，２０７，３１１合 计６，２０７，３１
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会计学原理（新编）９９１
应收帐款明细帐余额为：B应收帐款——明光厂借方余额２０４，００元应收帐款——先捷厂贷方余额６０，００元应付帐款明细帐余额为：B应付帐款——八一公司贷方余额５６，２００元应付帐款——五一工厂借方余额１８，９３８元三、要求 根据以上资料编制海昌工厂１９×年７月份的资产负债表（格式参考图表７－１）。
习题二
一、目的 练习损益表的编制。二、资料 根据申佳工厂１９×年损益类帐户记录分析后得到以下各项数据：１。产品销售收入１，８０１，２００元２。产品销售成本１，２９０，７６０元３。产品销售费用７６，００元４。其他业务利润３２，４００元５。管理费用１４０，２００元６。财务费用１８，４６０元７。营业外收入１４，２００元８。营业外支出６，７００元三、要求 根据以上资料编制申佳工厂１９×年度损益表（格式参考图表７－３）。
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０２会计学原理（新编）
习题三
一、目的 练习利润分配表的编制。二、资料 申佳工厂１９×年度“利润分配”帐户所属各明细帐户的记录如下：１。
“未分配利润”年初贷方余额为１２，５００元。２。
“应交所得税”本年借方发生额累计数为１０４，１７４。
４０元。３。
“提取盈余公积”
本年借方发生额累计数为７８，９２０元。４。
“应付利润”本年借方发生额累计数为９４，７０４元。三、要求 根据习题二及以上资料编制申佳工厂１９×年度利润分配表（格式参考图表７－４）。
习题四
一、目的 练习财务状况变动表的编制。二、资料 沪江工厂１９×年度的部分会计资料摘录如下：（一）１９×年度资产负债表中流动资产、流动负债各项目的年初数和年末数如下：
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会计学原理（新编）１０２
流动资产年初数年末数流动负债年初数年末数
货币资金１２８，２０１０，６００短期借款３５，６００５０，３０短期投资３３，００２４，４００应付帐款６７，２００８５，６０应收帐款８９，０１０２，０６０其他应付款１７，０４０１８，６０其他应收款２０，３００２８，０４０应付工资２１，４００２８，１０存货３０２，０３６０，１００未交税金１９，２００８，２１０待摊费用１１，８００１５，１２０未付利润５０，００３０，０预提费用９，８００１３，０
流动资产合计５８４，３０６３０，３２０流动负债合计２０，２４０２３，８１０
（二）１９×年度损益表中“利润总额”项目本年累计数为２１０，４００元。（三）根据一部分帐户记录分析得到以下项目的数据：１。
本年累计计提固定资产折旧７０，０２０元；无形资产摊销７，０８０元。２。
本年购建固定资产，增加固定资产净值累计６２，０元